Счет 45 применяется для учета товаров и готовой продукции, отгруженных на сторону, выручка по которым не признается в течение определенного времени . Для целей составления финансовой отчетности отгруженные товары признаются оборотными активами и учитываются в составе запасов.
Товары представляют собой материальные ценности , приобретаемые для последующей перепродажи. Продавец не является их фактическим изготовителем, осуществляя исключительно товарообменную функцию.
Стоимость таких запасов формируется из фактических затрат на их приобретение, а также сопутствующих расходов (доставка, страхование, экспертизы и пр.). К готовой продукции относятся ценности, изготовленные собственными силами. Иными словами, продукция – результат работы производственного оборудования и персонала самой компании . Себестоимость таких запасов формируется преимущественно из стоимости затрат соответствующих ресурсов (амортизация, сырье, заработная плата и пр.).
Характеристика и субсчета
Правилами бухгалтерского учета открытие субсчетов к счету 45 не предусмотрено, однако аналитический учет надлежит вести по видам отгруженных ценностей (наименования и обобщающие группы запасов) и местам их нахождения (комиссионер, контракт и пр.).
Данный счет является активным и применяется, когда дата отгрузки товаров и дата признания доходов по ним не совпадают. На практике такие случаи возникают по трем следующим основаниям :
- если правилами делового оборота или договором предусмотрены нестандартные условия перехода прав на товар, отличные от общепринятых (как правило – при экспортных сделках);
- при передаче товаров для дальнейшей реализации на комиссионной основе;
- по бартерным сделкам.
По общим правилам переход прав на товар происходит на дату его непосредственной передачи первому перевозчику – данный момент предусмотрен Гражданским кодексом РФ. Однако соглашением между продавцом и покупателем может быть оговорен иной момент, например – дата отгрузки на склад приобретателя, помещения под таможенное оформление, передача посреднику и пр.
В международных сделках достаточно широкое применение получили токования ИНКОТЕРМС , в которых переход права и рисков владения осуществляется в соответствии со стандартными условиями, которые выбирают участники торговой сделки. Соответствующий пункт ИНКОТЕРМС включается в текст контракта.
Сделка считается завершенной, а риски – перешедшими к покупателю после наступления оговоренных событий . Именно на эту дату выполняются условия для определения выручки в учете, а так же основания для списания стоимости товаров на финансовые результаты. До указанного момента товары продолжают числиться в составе запасов, а полученные денежные средства расцениваются как кредиторская задолженность.
В случае продажи товара через посредников последние действуют по поручению продавца и фактически именно они проводят операции по продаже. Необходимо учитывать, что сама по себе передача ценностей на комиссию не является операцией реализации, т.к. право собственности на них к комиссионеру не переходит и сохраняется за продавцом.
Посредник, действуя в сделке от собственного имени, либо имени продавца, реализует товары и готовую продукцию покупателям, а также с периодичностью, предусмотренной условиями договора комиссии, предоставляет информацию об осуществленных сделках.
На основании отчета комиссионера продавец в регистрах бухгалтерского учета начисляет выручку и списывает в расходы стоимость фактически реализованных товаров. Доходы отражаются в корреспонденции со счетами учета расчетов с агентом и определяются исходя из фактических цен реализации.
Таким образом, должником по сделке становится комиссионер , который обязан перечислить продавцу причитающуюся сумму доходов. В данном случае агент вправе удержать из выплачиваемых сумм причитающееся вознаграждение, которое в учете продавца подлежит включению в состав расходов на продажу.
Бартерные операции составляют еще одно основание для использования счета 45. По общим правилам в стороны совершают взаимный обмен товарными ценностями, при этом сделка считается исполненной только после исполнения своих обязательства каждой стороной. Если противоположный участник сделки не передал товар, у компаний нет оснований начислять выручку и признавать по ней какие-либо расходы.
Корреспонденция по дебету и кредиту
Бухгалтерские операции по учету товаров отражаются следующими записями :
- Дт 45 Кт 41, 43 – сформирована стоимость отгруженных товаров;
- Дт 45 Кт 44 – списаны коммерческие расходы на стоимость отгруженных товаров;
- Дт 62 Кт 90.1 – признана выручка от реализации;
- Дт 90.2 Кт 45 – списана учетная себестоимость проданного имущества.
Независимо от характера и порядка документального оформления операции по реализации товаров и готовой продукции подлежат налогообложению НДС и налогом на прибыль.
База налогообложения НДС определяется на дату получения предоплаты от покупателя либо дату отгрузки – в зависимости от того, какая операция произошла раньше. Если условия признания выручки еще не выполнены, налог начисляется на сумму полученного аванса исходя из ставки 18/118 .
В момент фактической реализации налог следует начислить из стоимости проданных товаров, а ранее начисленный НДС с аванса подлежит вычету. По товарообменным операциям налог начисляется после фактической отгрузки ценностей, при этом факт перехода собственности на них значения не имеет.
Бухгалтерские операции по учету расчетов с бюджетом по НДС отражаются следующими записями :
- Дт 76АВ Кт 68.02 – начислен НДС с суммы предоплаты;
- Дт 90.3 Кт 68.02 – начислен НДС с суммы реализации;
- Дт 68.02 Кт 76АВ – принят к вычету НДС с суммы зачтенной предоплаты.
Налог, предъявленный при приобретении товаров либо ресурсов, использованных для производства готовой продукции, в общехозяйственных целях, в общем порядке принимается к вычету. Однако, если операции по реализации отгруженных товаров не облагаются НДС, продавец должен организовать раздельный учет, а ранее принятые к вычету суммы налога должны быть восстановлены.
По налогу на прибыль действуют преимущественно аналогичные нормы, предусмотренные для бухгалтерского учета, а именно: до наступления оснований признания выручки, предусмотренных договорными отношениями, никаких облагаемых доходов не возникает.
Не облагаются прибылью так же суммы поступивших авансовых платежей, т.к. у покупателя не возникает прав на отгруженные товары. Такой же порядок применяется и при комиссионных сделках – передача товара агенту не является реализацией и не учитывается в расчете базы налогообложения.
На дату признания выручки либо составления отчета комиссионера в налоговом учете формируются доходы от реализации (за минусом НДС), при этом налогоплательщик вправе включить в расходы себестоимость отгруженных товаров и готовой продукции, определяемые по правилам налогового учета.
Доходы и расходы по сделке отражаются в тех периодах, в которых фактически наступили основания перехода прав собственности.
Предлагаем задания на знание операций, связанных со счетом 45. Этот счет предназначен для обобщения информации о наличии и движении товаров, выручка от продажи которых определенное время не может быть признана в бухгалтерском учете. На нем также учитываются товары, переданные для продажи на комиссионных началах.
Задача 1. Переход после оплаты
Рассмотрим ситуацию. Торговая организация с покупателем. В соответствии с его условиями право собственности на отгруженную партию товара переходит к нему только после оплаты. В этом случае, пока товар не оплачен, он находится на балансе продавца.
Товары являются частью материально-производственных запасов и предназначены для продажи. По договору с покупателем право собственности на товар переходит после его оплаты, следовательно, до этого момента организация не отражает выручку в учете. Отгруженный товар она учитывает по фактической себестоимости на счете 45 «Товары отгруженные».
Фактическая себестоимость проданных товаров учитывается в составе расходов по обычным видам деятельности и формирует себестоимость продаж. Выручку от продажи организация признает на дату получения оплаты. Одновременно себестоимость проданных товаров списывается со счета 45 в дебет счета 90 субсчет 90-2 «Себестоимость продаж».
Налоговая база по НДС возникает на дату отгрузки товара, а не на дату перехода права собственности (подп. 1 п. 1 ст. 167 Налогового кодекса РФ). На это указывают в своих письмах и чиновники из высшего ведомства (письма от 9 февраля 2011 г. № 07-02-06/14, от 8 сентября 2010 г. № 03-07-11/379). Исчисленный до момента реализации НДС отражается в бухгалтерском учете обособленно. Например, в аналитическом учете можно использовать субсчета к счету 45 «Товары отгруженные», а также к счету 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» в корреспонденции с счета 68 «Расчеты по налогам и сборам».
На дату перехода права собственности к покупателю организации нужно будет списать сумму начисленного к со счетов 45 или 76 (в зависимости от того, какой использовался) в дебет счета 90 субсчет «Налог на добавленную стоимость». Когда организация применяет метод начисления, доходы и расходы в налоговом и бухгалтерском учете признаются одинаково. Соответственно отложенных налоговых активов и обязательств не возникает.
Пример
По договору право собственности на товар переходит к покупатель после оплаты. Товар был отгружен в декабре 2014 года, а плата за него получена в январе 2015 года. Покупная стоимость реализованной партии товара 354 000 руб. (в том числе НДС 54 000 руб.). Выручка от реализации составила 413 000 руб. (в том числе НДС 63 000 руб.).
Бухгалтерские записи должны выглядеть так:
|
Дебет |
Кредит |
Сумма, руб. |
|
При отгрузке товара покупателю |
||
|
При получении платы за товары |
||
|
Счет 45 субсчет «Налог на добавленную стоимость», (76 субсчет «Налог на добавленную стоимость») |
||
Задача 2. Продажи через посредника
Другой случай. Торговая организация заключила для реализации товара договор комиссии. В соответствии с ним посредник (комиссионер) от своего имени обязуется продавать товары, принадлежащие организации (комитенту). За услуги комиссионеру причитается вознаграждение. Кроме того, договором комиссии предусмотрено возмещение комиссионеру расходов по хранению товара.
Посредник участвует в то есть покупатели производят плату за товары непосредственно ему. Ежемесячно он представляет комитенту отчет, в котором отражает количество проданных товаров и сумму полученной выручки. Помимо отчета комиссионера посредник должен представить комитенту копии первичных документов, которые подтверждают понесенные им расходы по хранению товара.
При передаче товара комиссионеру с целью его дальнейшей реализации перехода права собственности на него не происходит. Данная операция отражается бухгалтерской записью по дебету счета 45 «Товары отгруженные» в корреспонденции с кредитом счета 41 «Товары» (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета и финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная приказом Минфина России от 31 октября 2000 г. № 94н).
На дату перехода права собственности на товар к покупателю, указанную в утвержденном отчете комиссионера, организация-комитент признает доход от продажи. вознаграждение, а также возмещение понесенных комиссионером расходов по хранению товара признается организацией-комитентом расходами по обычным видам деятельности на дату утверждения отчета комиссионера.
Если организация-комитент применяет при метод начисления, доходы и расходы в налоговом и бухгалтерском учете признаются одинаково. Соответственно отложенных налоговых активов и обязательств не возникает.
В таблице проводок можно использовать аналитические счета к балансовому счету 76:
- 76-в «Расчеты с комитентом по сумме вознаграждения»;
- 76-т «Расчеты с комитентом за реализованные товары»;
- 76-р «Расчеты с комиссионером по возмещаемым расходам».
Пример
В начале января организация-комитент передала комиссионеру для реализации товар, стоимость приобретения которого составляет 354 000 руб. (в том числе НДС 54 000 руб.). Цена реализации товара, предусмотренная договором, в размере 472 000 руб. (в том числе НДС 72 000 руб.). За услуги комиссионеру причитается вознаграждение в размере 10 процентов от стоимости проданных товаров.
В январе товар был реализован. Отчет комиссионера представлен и утвержден 5 февраля. В этот же день комитенту за вычетом вознаграждения перечислена полученная от покупателей выручка. Вознаграждение комиссионера составило 47 200 руб. (472 000 × 10%), в том числе НДС 7200 руб.
Поступившие от посредника на счет комитента средства составили 424 800 руб. (472 000 - 47 200).
Возмещаемые комиссионеру расходы по хранению товара были перечислены ему комитентом 6 февраля в размере подтвержденной первичными документами суммы - 4720 руб. (в том числе НДС 720 руб.).
В рассматриваемом случае необходимо записать:
|
Дебет |
Кредит |
Сумма, руб. |
|
Счет 90 субсчет «Выручка» |
||
|
Счет 90 субсчет «Налог на добавленную стоимость» |
||
|
Счет 90 субсчет «Себестоимость продаж» |
||
Товары отгруженные учитываются на счете 45 «Товары отгруженные» по стоимости, складывающейся из фактической производственной себестоимости и расходов по отгрузке продукции (товаров) (при их частичном списании).
Дебетуется счет 45 «Товары отгруженные» в корреспонденции со счетами 43 «Готовая продукция», 41 «Товары» в соответствии с оформленными документами (накладными, приемо-сдаточными актами и др.) по отгрузке готовых изделий (товаров) или передаче их для продажи на комиссионных началах.
Принятые на учет по счету 45 «Товары отгруженные» суммы списываются в дебет счета 90 «Продажи» одновременно с признанием выручки от продажи продукции (товаров) либо при поступлении извещения комиссионера о продаже переданных ему изделий.
Аналитический учет по счету 45 «Товары отгруженные» ведется по местам нахождения и отдельным видам отгруженной продукции (товаров).
В пояснениях к счету 45 «Товары отгруженные» указаны два случая его применения. Во-первых, он используется после отгрузки товаров покупателю, когда выручка от их продажи не может быть при
знана в бухгалтерском учете. Пять условий признания выручки перечислены в п. 12 ПБУ 9/99 «Доходы организации»:
Организация имеет право на получение выручки, вытекающее из конкретного договора или подтвержденное иным соответствующим образом;
Сумма выручки может быть определена;
Имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции у хозяйствующего субъекта произойдет увеличение экономических выгод, так как он получил в оплату актив либо отсутствует неопределенность в отношении его получения (существует уверенность, что оплата будет произведена);
Право собственности (владения, пользования и распоряжения) на продукцию (товар) перешло от организации к покупателю или работа принята заказчиком (услуга оказана);
Расходы, которые возникли или могут возникнуть в связи с этой операцией, могут быть определены (исчислены).
Если не выполнено хотя бы одно из этих условий (например, право собственности на продукцию (товары) не перешло к покупателю), то отгруженные ценности следует учитывать на счете 45 «Товары отгруженные».
Второй случай использования счета 45 «Товары отгруженные», указанный в Инструкции по применению Плана счетов, - передача продукции (товаров) комиссионеру для продажи, поскольку до отгрузки в дальнейшем покупателю товаров они остаются собственностью комитента. Здесь в Инструкции допущена неточность: такая же ситуация может быть при передаче товаров для продажи поверенному (по договору поручения) или агенту (по агентскому договору).
Счет 45 «Товары отгруженные» может использоваться и при сделках по договору мены, если организация первая отгружает товары своему контрагенту и договором мены не предусмотрен после этой операции переход права собственности на отгруженные ценности к контрагенту. Такой порядок применяется в соответствии со ст.
570 ГК РФ, которая гласит: «Если законом или договором мены не предусмотрено иное, право собственности на обмениваемые товары переходит к сторонам, выступающим по договору мены в качестве покупателей, одновременно после исполнения обязательств передать соответствующие товары обеими сторонами».
В сущности, счет 45 «Товары отгруженные» - это тот же счет 41 «Товары», но товары в этом случае лежат не на складе, а находятся в пути, их уже нет, но они еще по-настоящему не проданы. Поэтому на
счете 45 «Товары отгруженные» ценности должны иметь ту же оценку, в которой они учитывались на счетах 41 «Товары» и/или 43 «Готовая продукция». Если же ценности отпускались непосредственно из производства, то в зависимости от принятой учетной политики кредитуется или счет 40 «Выпуск готовой продукции (работ, услуг)», или ценности списываются со счета 20 «Основное производство», но во всех случаях на счет 45 «Товары отгруженные» ценности попадают в той же оценке.
Поскольку оценка ценностей на счетах 41 «Товары», 43 «Готовая продукция», 40 «Выпуск готовой продукции» и 20 «Основное производство» может уточняться на величину коммерческих расходов, уточняется и оценка ценностей, показанных на счете 45 «Товары отгруженные».
Если, с одной стороны, счет 45 «Товары отгруженные» напоминает счета 41 «Товары» и 43 «Готовая продукция», то, с другой стороны, этот счет обычно выступает альтернативным к счету 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками». Так, если моментом реализации ценностей считается отгрузка товаров, а под реализацией понимается момент перехода права собственности, то дебетуется счет 62 «Расчета с покупателями и заказчиками» и счет 45 «Товары отгруженные» не применяется, однако если после отгрузки право собственности не перешло к покупателю, то дебетуется счет 45 «Товары отгруженные» и счет 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» оказывается ненужным.
Ценности со счета 45 «Товары отгруженные» списываются в дебет счета 90-2 «Себестоимость продаж».
Счет 45 «Товары отгруженные» может, в отдельных случаях, и дополнять счет 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками». Это относится к варианту, когда согласно договору поставки право собственности на товары переходит от продавца к покупателю только после оплаты товаров. В подобном случае действует следующая корреспонденция счетов:
1. Отгружены товары покупателям, право собственности до их оплаты остается за продавцом:
Д-т сч. 45 «Товары отгруженные» К-т сч. 41 «Товары».
2. Получена выручка за проданные товары: Д-т сч. 51 «Расчетные счета»
К-т сч. 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками».
3. Признается выручка за проданные товары:
Д-т сч. 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» К-тсч. 90-1 «Выручка».
4. Списываются отгруженные товары:
Д-т сч. 90-2 «Себестоимость продаж» К-т сч. 45 «Товары отгруженные».
Однако в этом случае счет 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» выполняет формальную роль и бухгалтер вполне может обойтись без него.
Новым (по сравнению со старой Инструкцией) является указание разрезов аналитического учета по счету 45 «Товары отгруженные» по местам нахождения и отдельным видам отгруженной продукции (товаров).
В бухгалтерском учете 45 счет применяется для учета категории «Товары отгруженные». Это продукция или объекты продажи, которые переданы продавцу на реализацию, отгружены покупателю, отправлены на экспорт, но деньги за них еще не поступили.
Счет 45 - общее описание
В бухгалтерском учете отражается себестоимость продукции и расходы на отгрузку и транспортировку. Это активный счет, по дебету производится фиксация передачи продукции в корреспонденции со сч. , . Операции по счету подтверждаются учетной документацией: товарными накладными , актами приема-передачи. Покупатели или реализующая организация проводит данные товары по забалансовым счетам до момента исполнения договора. При совершении сделки и получения дохода, средства переходят на счет 90 .
Используется счет 45 в бухгалтерском учете при следующих случаях:
- Договор комиссии,
- Передача товара до перехода права собственности,
- При учете НДС.
Субсчета счета 45
Субсчета счета 45 различают следующие:
- Товары и продукция отгруженные – 45-01. На данном субсчете производится фиксация товаров, по которым выручка поступает не сразу и в бухучете проводится спустя некоторое время. Так учитываются экспортные товары. Документы, являющиеся основанием для учета – товарная накладная или акт передачи продукции. Стоимость товаров учитывается по дебету субсчета.
- Стоимость тары по отгруженной продукции – 45-02. Включается стоимость упаковки продукции, выручка после реализации которой не может быть учтена на балансе организации в момент отгрузки.
- Транспортные расходы, возмещаемые покупателем – 45-03. Здесь учитываются расходы по транспортировке продукции, оплата которых обязанность покупателя. Учет производится по дебету счета в корреспонденции с кредитом четов 44, 60, .
- Страхование –45-04. Отражаются суммы, уплаченные за страховку отгруженного товара сторонней организации по дебету субсчета на кредит счета 76 (субсчет 10).
- Продажа товаров по договору комиссии – 45-05. Здесь отражаются суммы себестоимости товаров переданных по договору комиссии организации-продавцу. После реализации сумма переходит на дебет 90 счета. Списание производится после перечисления оплаты за продукт и признания выручки за него в бухучете.
Счет 45 в бухгалтерском учете – примеры проводок
По договору комиссии производится реализация товара собственника продавцом за вознаграждение.
Рассмотрим пример учета по договору комиссии:
Организация А передала на реализацию компании Б товары на сумму 300 000 рублей. Конечная цена составит 590 000 рублей, НДС 90 000, а комиссионное вознаграждение 10%.
Проводки по счетам производятся так:
С кредита счета 41 на дебет счета 45 при отгрузке продукции проводим 300 000 рублей, основанием будет накладная или счет-фактура.
Начисляем НДС: дебет 76 на кредит 68 (НДС) 90 000 рублей.
При продаже с кредита счета 90.01 на дебет счета 76 отражаем выручку от продажи 590 000 рублей на основании данных продавца и первичных бухгалтерских документов.
Производим проводку с кредита счета 45 на дебет счета 90.02 себестоимости товара на основании бухгалтерской справки и данных банка о перечислении денежных средств за реализованную продукцию.
При реализации объектов недвижимости переход права собственности происходит после государственной регистрации сделки.
Поэтому, проводки будут выглядеть так:
Со счета 01 стоимость здания за минусом амортизации списывается на счет 45 - в дебет.
После регистрации смены собственника объекта недвижимости, производим списание суммы с кредита счета 45 на дебет счета 91.2.
Сумма реализации объекта переводится с кредита 91.2 на счет 62.01.
Счет Бухгалтерского Учета 45 Товары Отгруженные
счет, предназначенный для обобщения информации о наличии и движении отгруженной продукции (товаров), если договором поставки обусловлен отличный от общего порядка момент перехода права владения, пользования и распоряжения ею и риска ее случайной гибели от предприятия к покупателю, заказчику (например, при экспорте продукции). На этом счете учитываются также готовые изделия, переданные другим предприятиям для реализации на комиссионных и иных подобных началах. Товары отгруженные учитываются на счете 45 по фактической производственной или нормативной (плановой) себестоимости. Дебетуется счет 45 в корреспонденции со счетами 40 ""Готовая "", 41 ""Товары"". Принятые на учет по счету 45 суммы списываются в счета 46 ""Реализация продукции (работ, услуг)"". Если предприятие отражает реализацию продукции (товаров, работ, услуг) по мере оплаты покупателем (заказчиком) расчетных документов, то счет 45 используется для обобщения информации о наличии и движении всей отгруженной продукции (товаров), выполненных и сданных работ (услуг). При этом принятые на учет по счету 45 суммы списываются в дебет счета 46 ""Реализация продукции (работ, услуг)"" при оплате расчетных документов покупателем (заказчиком).
Словарь бизнес-терминов. Академик.ру . 2001 .
Смотреть что такое "Счет Бухгалтерского Учета 45 Товары Отгруженные" в других словарях:
Словарь бизнес-терминов
СЧЕТ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА 45 ТОВАРЫ ОТГРУЖЕННЫЕ - счет, предназначенный для обобщения информации о наличии и движении отгруженной продукции (товаров), если договором поставки обусловлен отличный от общего порядка момент перехода права владения, пользования и распоряжения ею и риска ее случайной… …
Словарь бизнес-терминов
Счет, предназначенный для обобщения информации о наличии и движении готовой продукции. Этот счет используется предприятиями отраслей материального производства. Готовая продукция учитывается на счете 40 по фактической производственной… … Словарь бизнес-терминов
Словарь бизнес-терминов
Счет, предназначенный для обобщения информации о расходах, связанных с реализацией (сбытом) продукции. В частности, на этом счете могут быть отражены следующие расходы: на тару и упаковку изделий на складах готовой продукции; по доставке… … Словарь бизнес-терминов
СЧЕТ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА 40 ГОТОВАЯ ПРОДУКЦИЯ - счет, предназначенный для обобщения информации о наличии и движении готовой продукции. Этот счет используется предприятиями отраслей материального производства. Готовая продукция учитывается на счете 40 по фактической производственной… … Большой экономический словарь
СЧЕТ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА 43 КОММЕРЧЕСКИЕ РАСХОДЫ - счет, предназначенный для обобщения информации о расходах, связанных с реализацией (сбытом) продукции. В частности, на этом счете могут быть отражены следующие расходы: на тару и упаковку изделий на складах готовой продукции; по доставке… … Большой экономический словарь
"ТОВАРЫ, ОТГРУЖЕННЫЕ" - счет бухгалтерского учета, предназначенный для обобщения информации о наличии и движении отгруженной продукции (товаров), если договором поставки обусловлен отличный от общего порядка момент перехода права владения, пользования и распоряжения ею… … Большой бухгалтерский словарь
41 счет - Счет 41 «Товары» предназначен для обобщения информации о наличии и движении товарно материальных ценностей, приобретенных в качестве товаров для продажи. Этот счет используется в основном организациями, осуществляющими торговую деятельность, а… … Бухгалтерская энциклопедия
